Αριθμός 2183/2020

ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ

ΤΜΗΜΑ Β΄

Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 7 Οκτωβρίου 2020,  με την εξής σύνθεση: Μ. Πικραμένος, Αντιπρόεδρος, Πρόεδρος του Β΄ Τμήματος, Φρ. Γιαννακού, Κ. Λαζαράκη, Σύμβουλοι, Ο.-Μ. Βασιλάκη, Ι. Ρόκας, Πάρεδροι. Γραμματέας η Α. Ζυγουρίτσα, Γραμματέας του Β΄ Τμήματος.

[…]

6. Επειδή, με την 1365/2017 απόφαση της επταμελούς συνθέσεως του Β΄ Τμήματος του Συμβουλίου της Επικρατείας ερμηνεύθηκαν οι διατάξεις του ΚΒΣ (π.δ. 186/1992, Α΄ 84) και ιδίως του άρθρου 2 παρ. 1 (όπως αντικαταστάθηκε με το άρθρο 2 παρ. 1 του π.δ. 134/1996, Α΄ 105), του άρθρου 12 παρ. 1, 9 (όπως η παράγραφος αυτή αντικαταστάθηκε με το άρθρο 3 παρ. 4 του ν. 3052/2002, Α΄ 22), 10, 11, 14, 16 (όπως η παράγραφος αυτή αντικαταστάθηκε με το άρθρο 9 παρ. 17 του ν. 2753/1999, Α΄ 249), του άρθρου 13 παρ. 1, 2 (όπως το πρώτο εδάφιο της παραγράφου αυτής αντικαταστάθηκε με το άρθρο 43 παρ. 10 του ν. 2214/1994, Α΄ 75), 3 (όπως η παράγραφος αυτή αντικαταστάθηκε με το άρθρο 3 παρ. 8 του ν. 3052/2002, Α΄ 221), 4 (όπως το πρώτο εδάφιο της παραγράφου αυτής αντικαταστάθηκε με το άρθρο 9 παρ. 18 του ν. 2753/1999) και του άρθρου 18 παρ. 1 και 2 αυτού και κρίθηκαν τα ακόλουθα: “[…] η υποχρέωση του επιτηδευματία για έκδοση των οριζόμενων στον ΚΒΣ στοιχείων επιβάλλεται με σκοπό την εκπλήρωση των φορολογικών υποχρεώσεων του ίδιου και των συναλλασσόμενων με αυτόν (βλ. άρθρο 1 του ΚΒΣ). Οι […] διατάξεις της παραγράφου 16 του άρθρου 12 και της παραγράφου 4 του άρθρου 13 του ΚΒΣ προβλέπουν ότι, για ορισμένες συναλλαγές του επιτηδευματία, μεταξύ των οποίων και η πώληση ακινήτων, δεν εκδίδεται τιμολόγιο ή απόδειξη πώλησης, εφόσον συντάσσεται συμβόλαιο μεταβίβασης. Παράλληλα, οι ίδιες διατάξεις προβλέπουν ότι δεν εκδίδεται τιμολόγιο ή απόδειξη πώλησης και σε άλλες περιπτώσεις, εφόσον εκδίδονται άλλα έγγραφα που περιλαμβάνουν τα στοιχεία του τιμολογίου ή της απόδειξης πώλησης και αντίτυπο αυτών των εγγράφων παραδίδεται στον πελάτη. Από τη συστηματική ερμηνεία των εν λόγω διατάξεων προκύπτει ότι ο λόγος για τον οποίο προβλέπεται ότι δεν εκδίδεται τιμολόγιο ή απόδειξη πώλησης σε περίπτωση πώλησης ακινήτου, υπό την προϋπόθεση της σύνταξης συμβολαίου μεταβίβασης, είναι ότι το συμβόλαιο αυτό, που συντάσσεται για την οικεία συναλλαγή με τη σύμπραξη του επιτηδευματία, και αποτελεί, μάλιστα, δημόσιο έγγραφο, παραδιδόμενο στον αγοραστή, έχει κατά τον νόμο περιεχόμενο που (υπερ)καλύπτει τα στοιχεία του τιμολογίου ή της απόδειξης πώλησης και, κατά λογική ακολουθία, την ανάγκη έκδοσης από τον επιτηδευματία τέτοιου στοιχείου, για την εξασφάλιση (του ελέγχου) της τήρησης των σχετικών φορολογικών υποχρεώσεων (πρβλ. ΣτΕ 1020/2017, 4465/2014). Συνεπώς, σε τέτοια περίπτωση, το συμβόλαιο μεταβίβασης του ακινήτου αποτελεί το προβλεπόμενο από τον ΚΒΣ παραστατικό στοιχείο πώλησης, αντί για το τιμολόγιο ή την απόδειξη πώλησης. Η ερμηνεία αυτή επιρρωνύεται από την […] αιτιολογική έκθεση των παραγράφων 17 και 18 του άρθρου 9 του Ν. 2753/1999 (τροποποιητικών, αντίστοιχα, των διατάξεων της παραγράφου 16 του άρθρου 12 και της παραγράφου 4 του άρθρου 13 του ΚΒΣ), στην οποία γίνεται ρητή αναφορά σε έκδοση άλλων παραστατικών αντί τιμολογίων ή αποδείξεων πώλησης. Συνακόλουθα, σε περίπτωση που το συμβόλαιο είναι ανακριβές ή εικονικό ως προ την αξία της πώλησης του ακινήτου από τον επιτηδευματία, στοιχειοθετείται παράβαση του ΚΒΣ, για την οποία επιβάλλεται σε βάρος του πρόστιμο, κατά τα οριζόμενα στη διάταξη του άρθρου 5 παρ. 10 του Ν. 2523/1997, η οποία είναι, κατά τούτο, σαφής και αρκούντως προβλέψιμη στην εφαρμογή της, για το μέσο επιμελή επιτηδευματία”.

7. Επειδή, με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, έγινε, εν πρώτοις, δεκτό ότι, κατά την έννοια των διατάξεων των άρθρων 2 παρ. 1 και 12 παρ. 1 και 16 του π.δ. 186/1992, καθώς και αυτών του άρθρου 5 παρ. 10 του ν. 2523/1997, “[…] στις πωλήσεις ακινήτων που, κατ’ άρθρο 369 ΑΚ, απαιτείται να συντάσσεται δημόσιο έγγραφο ενώπιον συμβολαιογράφου (συμβόλαιο μεταβίβασης) και στην περίπτωση που διαπιστωθεί από τον έλεγχο ότι το συμβόλαιο μεταβίβασης του ακινήτου έχει ανακριβές τίμημα, δεν έχουν εφαρμογή οι διατάξεις του άρθρου 12 του ΚΒΣ για έκδοση τιμολογίου πώλησης, οι δε διατάξεις του άρθρου 5 παρ. 10 ν. 2523/1997 αναφέρονται «σε παράβαση που αφορά μη έκδοση ή ανακριβή έκδοση στοιχείων που ορίζονται από τον Κ.Β.Σ.» και όχι σε συμβόλαια που νόμιμα (Συμβολαιογραφικός Κώδικας) επέχουν τη θέση του κατά περίπτωση στοιχείου του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων, εκάτερον δε είναι το ζήτημα της φορολόγησης του κέρδους του επιτηδευματία πωλητή του ακινήτου επί τη βάσει του πραγματικού τιμήματος της συναλλαγής, σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 28 και 34 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (ν. 2238/1994), προβλεπομένου δε (ως κυρώσεως) και του καταλογισμού του διαφυγόντος κυρίου φόρου εισοδήματος του πωλητή λόγω της ανακρίβειας του δηλωθέντος στο συμβόλαιο τιμήματος προσθέτου φόρου (άρθρ. 1 ν. 2523/1997)”. Στη συνέχεια, έγιναν δεκτά τα ακόλουθα: «[…] με την προσβαλλόμενη πράξη [201/19.7.2013 πράξη του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Φ.Α.Ε. Πειραιά] επιβάλλονται σε βάρος της προσφεύγουσας ανώνυμης εταιρίας […], με αντικείμενο εργασιών “αγορά – πώληση κατασκευές ακινήτων”, δύο (2) πρόστιμα για ισάριθμες παραβάσεις εντός της χρήσεως 2006, όπως αναγράφεται αυτολεξεί στην πράξη αυτή “των διατάξεων του άρθρου 12 παρ. 5 και 16 σε συνδυασμό με τις διατάξεις των άρθρων 2 παρ. 1 του π.δ. 186/1992 (ΚΒΣ)”, οι οποίες, όπως αναφέρεται αυτολεξεί “επισύρουν τις κυρώσεις που προβλέπονται από τις διατάξεις της περίπτωσης α της παραγράφου 10 του άρθρου 5 του ν. 2523/1997, σε συνδυασμό με τις διατάξεις του άρθρου 9 του ίδιου νόμου, όπως τροποποιήθηκε και ισχύει”. Οι ανωτέρω δύο παραβάσεις περιγράφονται στο σώμα της προσβαλλομένης πράξεως επιβολής των προστίμων ως εξής: “Δύο (2) παραβάσεις για την πώληση δύο ακινήτων, για τα οποία συντάχθηκαν ανακριβή φορολογικά στοιχεία (συμβόλαια), επί των οποίων αναγράφονται αξίες ευρώ 1.737.961,74 και ευρώ 150.000,00 αντίστοιχα, αντί των πραγματικών ευρώ 7.218.000,00 και 2.500.000,00 αντίστοιχα, ποσά ανακρίβειας ευρώ 5.480.038,56 και ευρώ 2.350.000,00 χωρίς να εκδοθούν φορολογικά στοιχεία αγοράς (τιμολόγια) με αξία αντίστοιχη με τα αποκρυβέντα ποσά”.». Ενδικοφανής προσφυγή της ως άνω εταιρείας απορρίφθηκε με τη μνημονευόμενη στη σκέψη 1 απόφαση- πρακτικό της Επιτροπής του άρθρου 70Α του ν. 2238/1994. Με την προσφυγή της κατά της τελευταίας αυτής απόφασης η πιο πάνω εταιρεία προέβαλε ότι δεν συντρέχουν οι κατά νόμον απαιτούμενες προϋποθέσεις για τη σε βάρος της επιβολή των ένδικων προστίμων, εφόσον τα συμβολαιογραφικά έγγραφα είναι δημόσια έγγραφα και δεν ταυτίζονται με φορολογικά στοιχεία του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων. Το Δημόσιο, με τις απόψεις του επί της προσφυγής, προέβαλε ότι “η περίπτωση αναγραφής ανακριβούς τιμήματος επί του συμβολαίου πώλησης και μεταβίβασης ακινήτου αποτελεί μη εμφάνιση πραγματικής συναλλαγής στα οριζόμενα από τον Κώδικα βιβλία και εμπίπτει στην περίπτωση της ανακριβούς έκδοσης στοιχείου του ΚΒΣ που προβλέπεται στην παρ. 10 του ά. 5 του ν. 2523/1997 και συνεπώς πρέπει να επιβάλλεται πρόστιμο ισόποσο της αποκρυβείσας αξίας”. Το δικάσαν διοικητικό εφετείο, με την ήδη προσβαλλομένη απόφασή του, εν όψει όσων έκανε, κατά τα προεκτεθέντα, ερμηνευτικώς δεκτά, θεώρησε βάσιμο τον ως άνω λόγο προσφυγής και, κατ’ αποδοχή αυτής, ακύρωσε την ανωτέρω απόφαση- πρακτικό της Επιτροπής του άρθρου 70Α του ν. 2238/1994 (καθώς και την ενσωματωθείσα σε αυτήν ως άνω πράξη επιβολής προστίμων του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Φ.Α.Ε. Πειραιά), με την αιτιολογία ότι μη νόμιμα είχαν αποδοθεί στην πιο πάνω εταιρεία οι ανωτέρω δύο παραβάσεις.

8. Επειδή, σύμφωνα με όσα έγιναν ερμηνευτικώς δεκτά στη σκέψη 6, η προαναφερθείσα κρίση της αναιρεσιβαλλομένης δεν είναι νόμιμη, απορριπτομένων ως αβασίμων των περί του αντιθέτου ισχυρισμών της αναιρεσίβλητης, όπως αυτοί αναπτύσσονται στο από 14.10.2020 εμπροθέσμως κατατεθέν υπόμνημά της. Επομένως, για τον λόγο αυτό, που προβάλλεται βασίμως, πρέπει να γίνει δεκτή η παρούσα αίτηση και να αναιρεθεί η προσβαλλόμενη απόφαση, η δε υπόθεση, που χρήζει διευκρίνισης ως προς το πραγματικό της, πρέπει να παραπεμφθεί στο Διοικητικό Εφετείο Πειραιά, για νέα νόμιμη κρίση.