ΔΕΕ 21.11.2018, C-648/16, Fontana

 

Πηγή: http://www.humanrightscaselaw.gr

Φορολογία – ΦΠΑ – Νομοθετικά μαχητά τεκμήρια περί του πραγματοποιηθέντος κύκλου εργασιών – Διορθωτικός προσδιορισμός φόρου βάσει τέτοιων τεκμηρίων, στηριζόμενων σε τομεακές μελέτες – Αρχές της αναλογικότητας και της προστασίας των δικαιωμάτων άμυνας – Δικαίωμα ανταπόδειξης – Επίπεδο ανταπόδειξης αρνητικών περιστατικών – Εθνική ρύθμιση η οποία επιτρέπει στην φορολογική αρχή, σε περίπτωση σοβαρών αποκλίσεων μεταξύ των δηλωθέντων εσόδων και των εσόδων που υπολογίζονται κατ’ εκτίμηση βάσει τομεακών μελετών, να κάνει χρήση επαγωγικής μεθόδου στηριζόμενης σε τέτοιες τομεακές μελέτες, για να καθορίσει το ποσό του κύκλου εργασιών που πραγματοποίησε υποκείμενος στον φόρο και να προβεί, κατά συνέπεια, σε διορθωτικό προσδιορισμό φόρου, απαιτώντας την καταβολή συμπληρωματικού ποσού ΦΠΑ
(Α) Κατά τον γενικό κανόνα του άρθρου 73 της οδηγίας περί ΦΠΑ, η βάση επιβολής του φόρου για την παράδοση αγαθού ή για την παροχή υπηρεσίας που πραγματοποιείται εξ επαχθούς αιτίας είναι η αντιπαροχή την οποία πράγματι έλαβε προς τούτο ο υποκείμενος στον φόρο – Προκειμένου να καταστεί δυνατή η εφαρμογή του ΦΠΑ και ο έλεγχός της από την φορολογική αρχή, τα άρθρα 242 και 244 καθώς και το άρθρο 250, παράγραφος 1, της οδηγίας περί ΦΠΑ επιβάλλουν στους υποκειμένους στον φόρο την υποχρέωση να τηρούν επαρκή λογιστική, να διατηρούν αντίγραφο όλων των εκδοθέντων από αυτούς τιμολογίων, καθώς και όλα τα τιμολόγια για ποσά τα οποία έχουν καταβάλει, και, τέλος, να υποβάλλουν στην φορολογική αρχή δήλωση που να περιλαμβάνει όλα τα απαραίτητα δεδομένα για την εξακρίβωση του ποσού του ΦΠΑ που έχει καταστεί απαιτητός. Προς διασφάλιση της ορθής εισπράξεως του ΦΠΑ και προς αποφυγή της φοροδιαφυγής, το άρθρο 273, πρώτο εδάφιο, της οδηγίας περί ΦΠΑ επιτρέπει στα κράτη μέλη να επιβάλλουν, εφόσον το θεωρούν αναγκαίο για τον σκοπό αυτό, και άλλες υποχρεώσεις πέραν των προβλεπομένων από την οδηγία, με την επιφύλαξη του σεβασμού της ίσης μεταχειρίσεως των εσωτερικών και των διασυνοριακών πράξεων που διενεργούνται από υποκείμενους στον φόρο, και υπό την προϋπόθεση ότι οι υποχρεώσεις αυτές δεν συνεπάγονται, στις συναλλαγές μεταξύ κρατών μελών, διατυπώσεις που συνδέονται με τη διέλευση συνόρων. Επιπλέον, σκοπός της οδηγίας είναι να δοθεί η δυνατότητα στα κράτη μέλη να λαμβάνουν, εντός ορισμένων ορίων και υπό ορισμένες προϋποθέσεις, ειδικά μέτρα κατά παρέκκλιση από την οδηγία αυτή, με σκοπό την απλοποίηση της εισπράξεως του φόρου και την αποτροπή ορισμένων μορφών φοροδιαφυγής ή φοροαποφυγής. 
(Β) Από το άρθρο 273, πρώτο εδάφιο, το άρθρο 2 και το άρθρο 250, παράγραφος 1, της οδηγίας περί ΦΠΑ, καθώς και από το άρθρο 4, παράγραφος 3, ΣΕΕ προκύπτει ότι κάθε κράτος μέλος έχει την υποχρέωση να λαμβάνει όλα τα κατάλληλα νομοθετικά και διοικητικά μέτρα για την εξασφάλιση της εισπράξεως ολόκληρου του ΦΠΑ που οφείλεται στο έδαφός του και για την πάταξη της φοροδιαφυγής (βλ. C‑576/15, Marinova, σκέψη 41 και C‑524/15, Menci, σκέψη 18). Οι διατάξεις του άρθρου 273 της οδηγίας περί ΦΠΑ, πέραν των ορίων που θέτουν, δεν εξειδικεύουν ούτε τις προϋποθέσεις ούτε τις υποχρεώσεις τις οποίες δύνανται να επιβάλλουν τα κράτη μέλη και, συνεπώς, παρέχουν σε αυτά ορισμένο περιθώριο εκτιμήσεως όσον αφορά τα μέσα επιτεύξεως των σκοπών της εισπράξεως του συνόλου του ΦΠΑ και της πατάξεως της φοροδιαφυγής. Ωστόσο, τα κράτη μέλη οφείλουν να ασκούν την αρμοδιότητά τους τηρώντας το δίκαιο της Ένωσης και τις γενικές αρχές του και, ιδίως, τις αρχές της αναλογικότητας και της φορολογικής ουδετερότητας. Επομένως, το άρθρο 273 της οδηγίας περί ΦΠΑ δεν αντιτίθεται, καταρχήν, σε εθνική ρύθμιση όπως η επίμαχη στην υπόθεση της κύριας δίκης, η οποία, προκειμένου να διασφαλιστεί η ακριβής είσπραξη του ΦΠΑ και η πάταξη της φοροδιαφυγής, χρησιμοποιεί ως βάση για τον καθορισμό του ποσού του ΦΠΑ τον οποίο οφείλει ο υποκείμενος στον φόρο τον συνολικό κύκλο εργασιών, όπως αυτός έχει υπολογιστεί, διά της επαγωγικής μεθόδου, βάσει τομεακών μελετών εγκεκριμένων από υπουργική απόφαση.
(Γ) Από την εφαρμογή της αρχής της φορολογικής ουδετερότητας προκύπτει ότι, εφόσον η φορολογική αρχή προτίθεται να προβεί σε διορθωτικό προσδιορισμό του ΦΠΑ, το ποσό του οποίου προκύπτει από συνολικό συμπληρωματικό κύκλο εργασιών όπως αυτός καθορίζεται διά της επαγωγικής μεθόδου, ο ενδιαφερόμενος υποκείμενος στον φόρο πρέπει να διαθέτει το δικαίωμα εκπτώσεως του καταβληθέντος ΦΠΑ επί των εισροών, υπό τις προϋποθέσεις που προβλέπονται σχετικά στον τίτλο X της οδηγίας περί ΦΠΑ. 
(Δ) Όσον αφορά την αρχή της αναλογικότητας, η αρχή αυτή δεν αντιτίθεται σε εθνική νομοθεσία η οποία προβλέπει ότι η διαδικασία διορθωτικού προσδιορισμού κινείται μόνο σε περιπτώσεις σημαντικών αποκλίσεων μεταξύ του ποσού του κύκλου εργασιών που δηλώθηκε από τον υποκείμενο στον φόρο και του ποσού που υπολογίστηκε διά της επαγωγικής μεθόδου, λαμβανομένου υπόψη του κύκλου εργασιών τον οποίο πραγματοποίησαν πρόσωπα που ασκούν την ίδια δραστηριότητα με τον υποκείμενο αυτό. Οι τομεακές μελέτες που χρησιμοποιούνται προκειμένου να καθοριστεί διά της επαγωγικής μεθόδου ο κύκλος εργασιών πρέπει να είναι ακριβείς, αξιόπιστες και επικαιροποιημένες. Μια τέτοια απόκλιση μπορεί μόνο να δημιουργήσει μαχητό τεκμήριο, το οποίο δύναται να ανατραπεί από τον υποκείμενο στον φόρο, βάσει αντίθετων αποδεικτικών στοιχείων. Στο πλαίσιο αυτό, πρέπει να επισημανθεί ότι, καθ’ όλη τη διάρκεια της διαδικασίας διορθωτικού προσδιορισμού φόρου, πρέπει να διασφαλίζονται τα δικαιώματα άμυνας του υποκειμένου στον φόρο, πράγμα που σημαίνει ιδίως ότι, πριν από τη λήψη οποιουδήποτε μέτρου βλαπτικού για τον υποκείμενο στον φόρο, αυτός πρέπει να έχει τη δυνατότητα να διατυπώσει λυσιτελώς την άποψή του σχετικά με τα στοιχεία επί των οποίων οι αρχές σκοπεύουν να στηρίξουν την απόφασή τους. Συνεπώς, ο υποκείμενος στον φόρο πρέπει, αφενός, να έχει τη δυνατότητα να αμφισβητήσει τόσο το κατά πόσον η επίμαχη τομεακή μελέτη είναι ακριβής όσο το κατά πόσον είναι λυσιτελής για την αξιολόγηση της ειδικής του καταστάσεως. Αφετέρου, ο υποκείμενος στον φόρο πρέπει να έχει τη δυνατότητα να εξηγήσει για ποιους λόγους ο δηλωθείς κύκλος εργασιών, καίτοι κατώτερος του καθορισμένου διά της επαγωγικής μεθόδου, αντανακλά την πραγματικότητα της δραστηριότητάς του κατά την επίμαχη περίοδο. Στο μέτρο που η εφαρμογή ρυθμίσεως σχετικής με τομεακή μελέτη συνεπάγεται για τον υποκείμενο στον φόρο ενδεχόμενη υποχρέωση αποδείξεως αρνητικών πραγματικών περιστατικών, η αρχή της αναλογικότητας επιβάλλει να μην είναι το απαιτούμενο επίπεδο αποδείξεως υπέρμετρα υψηλό.
(Ε) Υπό τις συνθήκες αυτές, διαπιστώνεται ότι ο επίμαχος στην υπόθεση της κύριας δίκης μηχανισμός δεν φαίνεται, λαμβανομένων υπόψη της όλης συλλήψεώς του, της δομής του και των συγκεκριμένων διατάξεων που τον ρυθμίζουν, να αντιβαίνει στην αρχή της αναλογικότητας, όπερ ωστόσο θα πρέπει να ελεγχθεί από το αιτούν δικαστήριο.

Total
0
Shares
Αφήστε μια απάντηση

Η ηλ. διεύθυνση σας δεν δημοσιεύεται. Τα υποχρεωτικά πεδία σημειώνονται με *